สรุปสั้น
- รายการปรับปรุงจำนวนมากแสดงว่ากระบวนการบัญชีจับข้อผิดพลาดเองไม่ได้ ต้องแก้ที่สาเหตุ
- Management Letter เป็นรายการงานที่ต้องจัดลำดับ มีเจ้าของ และกำหนดปิด
- ก่อนส่งตัวเลขให้ธนาคาร ควรทดสอบผลของรายการปรับปรุงต่อ Covenant
ผู้สอบบัญชีส่งรายการปรับปรุงมาหลายข้อ และส่ง Management Letter ตามมาอีกสิบกว่าข้อ ทีมบัญชีรีบปรับให้จบ เอกสารเก็บเข้าแฟ้ม ปีถัดไปเรื่องเดิมกลับมาอีก จนธนาคารหรือผู้ลงทุนขอดูเอกสาร และเจ้าของเพิ่งเห็นว่ามีประเด็นเดิมซ้ำกันมาสามปี
รายการปรับปรุงเหมือนรายการที่กรรมการสอบใบขับขี่ทำเครื่องหมายไว้ ถ้าผ่านมาได้เพราะแก้เฉพาะหน้าโดยไม่ฝึกการขับ ปีหน้าก็จะกลับมาเหมือนเดิม การตั้งเป้าปีนี้ต้องไม่มีรายการปรับเลยเป็นเป้าที่ดีในทางทิศทาง แต่ไม่สมจริงเสมอไป เพราะบางรายการเกิดจากการตีความมาตรฐานหรือข้อมูลที่เกิดขึ้นทีหลัง จุดสำคัญคือรายการต้องลดลงและไม่ซ้ำ
อ่านประเภทของประเด็นให้ถูก
| คำที่พบ | ความหมาย | สิ่งที่ควรทำ |
|---|---|---|
| Audit Adjustment | รายการที่แก้ตัวเลขในงบ | หาสาเหตุ และแก้กระบวนการ |
| Uncorrected Misstatement | ผลต่างที่พบแต่ผู้บริหารยังไม่ปรับ | ทบทวนเหตุผล เพราะอาจสะสมข้ามปี |
| Deficiency | การควบคุมไม่สามารถป้องกันหรือพบข้อผิดพลาดได้ทันเวลา | ระบุเจ้าของและแผนแก้ |
| Significant Deficiency | ข้อบกพร่องที่สำคัญพอจะแจ้งผู้มีหน้าที่กำกับดูแลเป็นลายลักษณ์อักษร ตาม TSA 265 | กรรมการควรติดตามโดยตรง |
คำว่า Material Weakness เป็นคำที่พบบ่อยในบริบทกำกับดูแลบางประเทศ ส่วนมาตรฐานการสอบบัญชีที่อิง ISA 265 ใช้กรอบ Significant Deficiency หากผู้สอบบัญชีใช้คำใด ให้ถามว่าหมายถึงระดับใดในมาตรฐาน
ตัวอย่าง: รายการปรับปรุงชน Covenant
ตัวอย่างสมมติ กำไรก่อนภาษีก่อนปรับปรุง 32 ล้านบาท EBITDA 48 ล้านบาท ภาระหนี้ 30 ล้านบาท Covenant DSCR ขั้นต่ำสมมติ 1.30 เท่า เพื่อความเรียบง่าย สมมติให้ DSCR คำนวณจาก EBITDA และทุกรายการที่ปรับกระทบ EBITDA
| รายการปรับปรุง | ผลต่อกำไร (ล้านบาท) | สาเหตุ |
|---|---|---|
| Cut-off รายได้ข้ามงวด | (4.2) | ใช้วันที่ออกเอกสาร ไม่ใช่วันโอนการควบคุม |
| Accrual ค่าใช้จ่ายไม่ครบ | (1.8) | ไม่มีรายการรับของไม่มีบิล |
| ค่าเผื่อสินค้าล้าสมัย | (2.5) | ไม่มีรายงาน Aging |
| ค่าซ่อมบำรุงที่ลงเป็นทรัพย์สิน | (1.5) | ไม่มีเกณฑ์การ Capitalize |
| จัดประเภทหนี้ระยะยาวเป็นระยะสั้น | 0.0 | ไม่กระทบกำไร แต่กระทบสภาพคล่อง |
| รวม | (10.0) | ลดลง 31.25% ของกำไรก่อนภาษี |
กำไรก่อนภาษีลดเหลือ 22 ล้านบาท EBITDA ลดจาก 48 เหลือ 38 ล้านบาท DSCR ลดจาก 1.60 เท่า เหลือ 1.27 เท่า ซึ่งต่ำกว่าเกณฑ์สมมติ 1.30 เท่า ถ้าเห็นตัวเลขนี้ช่วงปิดงบปลายปี บริษัทยังมีเวลาคุยกับธนาคาร แต่ถ้าเห็นตอนส่งงบ ทางเลือกจะน้อยลงมาก
จัดลำดับ Management Letter
| ลำดับ | ลักษณะ | เส้นตาย |
|---|---|---|
| A | กระทบเงินสด ทุจริต ภาษี หรือเงื่อนไขธนาคาร | ทันทีและรายงานกรรมการ |
| B | ทำให้เกิดรายการปรับปรุงมีสาระสำคัญ หรือซ้ำจากปีก่อน | ก่อนปิดไตรมาสถัดไป |
| C | ปรับปรุงเอกสารและนโยบาย | ภายในปีบัญชี |
แต่ละข้อต้องตอบได้ว่าใครเป็นเจ้าของ แก้ที่กระบวนการใด ทดสอบว่าแก้ได้จริงอย่างไร และจะแจ้งผู้สอบบัญชีเมื่อใด ความเห็นของฝ่ายบริหารควรตรงกับสิ่งที่ทำจริง ไม่ใช่ตอบว่ารับทราบและจะดำเนินการทุกข้อ
ผู้สอบบัญชีต้องรักษาความเป็นอิสระ จึงไม่ควรเป็นผู้ออกแบบหรือทำแทนระบบที่ตนเองต้องตรวจ และไม่ควรถูกกดดันให้เลี่ยงการปรับปรุง ถ้าไม่เห็นด้วยกับประเด็นใด ให้คุยด้วยเอกสารและมาตรฐานที่เกี่ยวข้อง
จากรายการปรับปรุงไปสู่สาเหตุ
การแก้ที่ปลายทางคือปรับตัวเลขให้ถูกแล้วจบ การแก้ที่ต้นทางคือถามว่าทำไมกระบวนการเดิมจึงไม่จับรายการนี้ได้ก่อนผู้สอบบัญชีมาเห็น ให้ถามทีละชั้นจนถึงจุดที่แก้ได้จริง เช่น รายได้ข้ามงวดเกิดจากพนักงานบันทึกตามวันที่ออกเอกสาร เพราะระบบไม่มีข้อมูลวันที่ส่งมอบ และไม่มีใครเทียบเอกสารส่งของช่วงปลายเดือนกับรายได้ ดังนั้นคำตอบไม่ใช่การกำชับพนักงาน แต่เป็นการเพิ่มข้อมูลวันที่ส่งมอบและเพิ่มการทดสอบ Cut-off ทุกสิ้นเดือน
ประเด็นที่ตอบว่าพนักงานผิดพลาดมักยังไม่ถึงต้นเหตุ เพราะเมื่อเปลี่ยนคน ข้อผิดพลาดเดิมก็จะกลับมา ให้จดสาเหตุลงในหมวดที่ตรวจสอบย้อนหลังได้ เช่น ข้อมูลไม่ครบ ไม่มีนโยบาย ไม่มีผู้สอบทาน ระบบไม่รองรับ หรือทีมมีเวลาไม่พอ เมื่อทำสองสามปี เจ้าของจะเห็นว่าเงินควรลงกับระบบ คน หรือการฝึกอบรมตรงจุดใด
ก่อนผู้สอบบัญชีเข้าตรวจ ทีมบัญชีควรปิดงบทดลองภายใน และตอบคำถามที่ผู้สอบบัญชีจะถามด้วยตนเอง ได้แก่ ยอดรายได้ช่วงต้นและปลายงวดถูกงวดหรือไม่ ค่าเผื่อต่าง ๆ มีฐานคำนวณหรือไม่ และรายการผิดปกติมีเอกสารหรือไม่ เวลาที่ใช้กับงานนี้จะลดงานตามแก้ไขช่วงเร่งปิดงบ ธนาคารและผู้ลงทุนที่อ่านงบหลายปีก็จะเห็นความสม่ำเสมอของตัวเลขมากขึ้น
สิ่งที่ควรทำต่อ
- ทำตารางรายการปรับปรุงสามปี แยกตามสาเหตุ และดูว่าข้อใดซ้ำ
- ขอ Management Letter ฉบับเต็มให้กรรมการหรือเจ้าของอ่านเอง
- จัดลำดับ A, B, C พร้อมเจ้าของและกำหนดปิด
- ทำ Pre-Audit ก่อนสิ้นปี เรื่อง Cut-off Accrual และสินค้า
- ทดสอบผลการปรับปรุงที่คาดต่อ Covenant ก่อนส่งงบ
- รายงานความคืบหน้าทุกไตรมาสจนปิดประเด็น