ภาคที่ 2: การรับรู้รายได้ทางบัญชี

บทที่ 3 การรับรู้รายได้สำหรับ Freehold

การขาย Freehold ไม่เข้าเกณฑ์รับรู้รายได้ตลอดช่วงเวลาตามปกติ เพราะลูกค้ายังไม่ได้ควบคุมยูนิตระหว่างก่อสร้าง จึงรับรู้ ณ จุดเวลาเดียว โดยใช้ข้อบ่งชี้ของ TFRS 15 ได้แก่ สิทธิรับชำระ กรรมสิทธิ์ตามกฎหมาย การครอบครอง ความเสี่ยงและผลตอบแทน และการยอมรับของลูกค้า

เงินจอง เงินดาวน์ และเงินงวด แม้เป็นเงินที่ไม่คืน ก็ยังบันทึกเป็นเงินรับล่วงหน้าแยกรายยูนิต ที่ดินและต้นทุนพัฒนาอยู่ในสินค้าคงเหลือตาม TAS 2 และโอนเป็นต้นทุนขายเฉพาะยูนิตที่รับรู้รายได้

ต้นทุนยูนิต = ต้นทุนโครงการที่ปันส่วนได้ × (ราคาขายยูนิต ÷ ราคาขายรวม)

หนังสือแนะนำ Relative Selling Price เมื่อยูนิตมีทำเลหรือ Spec ต่างกันมาก ส่วนการปันตามพื้นที่เหมาะกับยูนิตที่ใกล้เคียงกัน เมื่อเลือกแล้วควรใช้สม่ำเสมอและบันทึกในนโยบาย ค่าใช้จ่ายขายและการตลาดไม่ควรรวมเป็นต้นทุนพัฒนา เว้นแต่เข้าเงื่อนไขมาตรฐานเฉพาะ

ในวันโอนมีรายการหลักคือรับเงินงวดสุดท้าย บันทึก SBT และค่าธรรมเนียมตามภาระ บันทึก WHT เป็นภาษีจ่ายล่วงหน้า ปิดเงินรับล่วงหน้าเป็นรายได้ และตัด WIP เป็นต้นทุนขาย ตัวเลขกำไรวันนั้นจึงมักสูงกว่าเงินสดที่ได้รับจริงมาก เพราะเงินงวดส่วนใหญ่ถูกใช้ระหว่างก่อสร้างไปแล้ว

บทที่ 4 การรับรู้รายได้สำหรับ Leasehold

บทนี้เป็นจุดตัดสินใจที่ยากที่สุดในส่วนรายได้ ผู้ให้เช่าต้องดูเนื้อหาว่าโอนความเสี่ยงและผลตอบแทนเกือบทั้งหมดของสินทรัพย์หรือไม่ ปัจจัยที่พิจารณา ได้แก่ อายุสัญญาเทียบอายุการใช้งาน มูลค่าปัจจุบันของค่าเช่าเทียบมูลค่ายุติธรรม สิทธิเลือกซื้อ และภาระที่ผู้เช่ารับ

หากเป็นสัญญาเช่าเงินทุน ผู้พัฒนารับรู้ผลการขายตาม TFRS 16 ณ วันเริ่มสัญญาเช่า และตัด WIP หากเป็นสัญญาเช่าดำเนินงาน เงินก้อนจะเป็นรายได้รับล่วงหน้าและทยอยรับรู้ตลอดอายุสัญญา เช่น รับล่วงหน้า 30 ล้านบาทสำหรับสัญญา 30 ปี รับรู้รายได้ปีละ 1 ล้านบาท ตัวอย่างนี้ไม่รวมช่วงต่ออายุ

หนังสือเตือนว่าไม่ควรเลือกวิธีตามผลกำไรที่ต้องการ การนับช่วงต่ออายุต้องมีเหตุผลรองรับว่าเกิดขึ้นแน่นอนพอควร และในไทยสิทธิต่ออายุหลังปีที่ 30 มีข้อจำกัดทางกฎหมาย จึงไม่ควรใช้เป็นเหตุผลเดียวในการสรุปว่าเป็นสัญญาเช่าเงินทุน ด้านภาษีเงินได้ เงินรับล่วงหน้าค่าเช่าอาจต้องรับรู้ตามส่วนเวลา ควรตรวจคำสั่งกรมสรรพากรที่เกี่ยวข้องและจัดทำ Tax Position ก่อนเริ่มขาย

บทที่ 5 เอกสารและหลักฐานสนับสนุน (Audit Trail)

นโยบายที่ถูกต้องต้องพิสูจน์ได้ หนังสือจึงให้จัดทำ Accounting Policy Memo ก่อนเริ่มขาย โดยครอบคลุมภาพรวมโครงการ มาตรฐานที่ใช้ นโยบายรายได้ Performance Obligation การจำแนกสัญญาเช่า วิธีปันส่วนต้นทุน ดุลยพินิจสำคัญ แผนการเปิดเผย และผู้อนุมัติ

การจำแนก Leasehold ควรมีแบบคำนวณที่ตรวจสูตรได้ แหล่งข้อมูลราคาเปรียบเทียบ ที่มาของ Discount Rate และ Sensitivity หากใช้การประเมินโอกาสต่ออายุ ต้องบันทึกเหตุผลและหลักฐาน คะแนนหรือ Model เป็นเพียงเครื่องมือประกอบดุลยพินิจ

เอกสาร Control Transfer ควรจับคู่ข้อบ่งชี้แต่ละข้อกับหลักฐานจริง เช่น ใบรับรองการจดทะเบียน การส่งมอบกุญแจ และเอกสารรับมอบ พร้อมจัดการกรณีขอบ เช่น โอนก่อนรับเงินครบ Soft Handover หรือ Snag List กรณีข้อบกพร่องร้ายแรงไม่ควรรับรู้รายได้จนกว่าจะแก้ไขหรือประเมินผลได้ และควรรับรู้ประมาณการซ่อมตามความเหมาะสม

ขั้นตอนต่อมาคือให้คณะกรรมการอนุมัตินโยบาย และหารือผู้สอบบัญชีล่วงหน้าเป็นลายลักษณ์อักษร โดยเฉพาะเรื่องรายได้ การจำแนกสัญญาเช่า การปันส่วนต้นทุน การขายแบบรวมรายการ และต้นทุนกู้ยืม การหารือนี้ช่วยลดโอกาสปรับงบภายหลัง แต่ไม่ใช่การรับรองผลสอบบัญชีปลายปี และนโยบายควรทบทวนเมื่อข้อเท็จจริงหรือมาตรฐานเปลี่ยน